Quando o assunto envolve o lucro presumido invariavelmente surge a seguinte dúvida: qual percentual será utilizado para calcular a base de cálculo do Imposto de Renda (8% ou 32%) e da Contribuição Social (12% ou 32%) para a atividade de prestação de serviços?
Sobre o tema, a Lei nº 9.249/95 dispõe que aqueles que prestam serviços em geral estarão sujeitos a uma base de cálculo de 32% para fins de recolhimento de IRPJ e CSLL na sistemática do lucro presumido.
Mas a mesma norma traz algumas exceções, fixando que a base de cálculo do IRPJ e da CSLL, em cada mês, será determinada mediante a aplicação do percentual de 8% (oito por cento) e 12% (doze por cento) respectivamente sobre a receita bruta auferida mensalmente.
Dentre as atividades compreendidas na exceção, estão os serviços hospitalares e de auxílio diagnóstico e terapia, patologia clínica, imagem, radiologia, anatomia patológica e medicina nuclear e análises e patologias clínicas, exames por métodos gráficos, procedimentos endoscópicos, radioterapia, quimioterapia, diálise e oxigenoterapia hiperbárica.
Importante frisar que, via de regra, para que seja possível optar pelo regime tributário do lucro presumido com a redução de base de cálculo para o IRPJ e CSLL, deve a sociedade estar organizada de forma empresarial e atender normas de vigilância sanitária emitidas pela ANVISA, conforme IN SRF 480/2004.
Inicialmente o referido benefício da redução de base de cálculo era conferido em razão da necessidade de implantar e manter estruturas onerosas por parte dos hospitais. Contudo, tal entendimento foi ampliado e passou a ser considerado o caráter de relevância social dos serviços de saúde, e considerando também que a Constituição Federal de 1988 trata, em seu art. 6º a saúde como um direito social. A Receita Federal disciplinou que as clínicas e os laboratórios médicos, optantes do regime tributário do lucro presumido que se enquadrarem nos requisitos exigidos podem equiparar-se aos hospitais para fins tributários obtendo benefício tributário.
Dessa forma, com tal equiparação, as clínicas e laboratórios médicos podem aplicar as alíquotas de IRPJ e CSLL às bases de cálculo de 32% e 12% do seu faturamento, respectivamente.
Segundo a jurisprudência do STJ, conforme se demonstrará a seguir, por serviços hospitalares, de acordo com a legislação infra mencionada, compreende-se aqueles que estão relacionados às atividades desenvolvidas nos hospitais, ligados diretamente à promoção da saúde, podendo ser prestado no interior do estabelecimento hospitalar, mas não havendo esta obrigatoriedade.
Notadamente o julgado abaixo transcrito recebe o status de decisão em Recurso Repetitivo:
“DIREITO PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. VIOLAÇÃO AOS ARTIGOS 535 e 468 DO CPC. VÍCIOS NÃO CONFIGURADOS. LEI 9.249/95. IRPJ E CSLL COM BASE DE CÁLCULO REDUZIDA. DEFINIÇÃO DA EXPRESSÃO “SERVIÇOS HOSPITALARES”. INTERPRETAÇÃO OBJETIVA. DESNECESSIDADE DE ESTRUTURA DISPONIBILIZADA PARA INTERNAÇÃO. ENTENDIMENTO RECENTE DA PRIMEIRA SEÇÃO. RECURSO SUBMETIDO AO REGIME PREVISTO NO ARTIGO 543-C DO CPC.
1. Controvérsia envolvendo a forma de interpretação da expressão “serviços hospitalares” prevista na Lei 9.429/95, para fins de obtenção da redução de alíquota do IRPJ e da CSLL. Discute-se a possibilidade de, a despeito da generalidade da expressão contida na lei, poder-se restringir o benefício fiscal, incluindo no conceito de “serviços hospitalares” apenas aqueles estabelecimentos destinados ao atendimento global ao paciente, mediante internação e assistência médica integral.
2. Por ocasião do julgamento do RESP 951.251-PR, da relatoria do eminente Ministro Castro Meira, a 1ª Seção, modificando a orientação anterior, decidiu que, para fins do pagamento dos tributos com as alíquotas Reduzidas, a expressão “serviços hospitalares”, constante do artigo 15, § 1º, inciso III, da Lei 9.249/95, deve ser interpretada de forma objetiva (ou seja, sob a perspectiva da atividade realizada pelo contribuinte), porquanto a lei, ao conceder o benefício fiscal, não considerou a característica ou a estrutura do contribuinte em si (critério subjetivo), mas a natureza do próprio serviço prestado (assistência à saúde). Na mesma oportunidade, ficou consignado que os regulamentos emanados da Receita Federal referentes aos dispositivos legais acima mencionados não poderiam exigir que os contribuintes cumprissem requisitos não previstos em lei (a exemplo da necessidade de manter estrutura que permita a internação de pacientes) para a obtenção do benefício. Daí a conclusão de que “a dispensa da capacidade de internação hospitalar tem supedâneo diretamente na Lei 9.249/95, pelo que se mostra irrelevante para tal intento as disposições constantes em atos regulamentares”.
3. Assim, devem ser considerados serviços hospitalares “aqueles que se vinculam às atividades Desenvolvidas pelos hospitais, voltados diretamente à promoção da saúde”, de sorte que, “em regra, mas não necessariamente, são prestados no interior do estabelecimento hospitalar, excluindo-se as simples consultas médicas, atividade que não se identifica com as prestadas no âmbito hospitalar, mas nos consultórios médicos”.
4. Ressalva de que as modificações introduzidas pela Lei 11.727/08 não se aplicam às demandas decididas anteriormente à sua vigência, bem como de que a redução de alíquota prevista na Lei 9.249/95 não se refere a toda a receita bruta da empresa contribuinte genericamente considerada, mas sim àquela parcela da receita proveniente unicamente da atividade específica sujeita ao benefício fiscal, desenvolvida pelo contribuinte, nos exatos termos do § 2º do artigo 15 da Lei 9.249/95.
5. Hipótese em que o Tribunal de origem consignou que a empresa recorrida presta serviços médicos laboratoriais (fl.. 389), atividade diretamente ligada à promoção da Saúde, que demanda maquinário específico, podendo ser realizada em ambientes hospitalares ou similares, não se assemelhando a simples consultas médicas, motivo pelo qual, segundo o novel entendimento desta Corte, faz jus ao benefício em discussão (incidência dos percentuais de 8% (oito por cento), no caso do IRPJ, e de 12% (doze por cento), no caso de CSLL, sobre a receita bruta auferida pela atividade específica de prestação de serviços médicos laboratoriais).
6. Recurso afetado à Seção, por ser representativo de controvérsia, submetido ao regime do artigo 543-C do CPC e da Resolução 8/STJ. 7. Recurso especial não provido.” (REsp 1116399/BA)”
No precedente acima transcrito, o STJ entendeu que deve ser feita uma interpretação objetiva do termo serviços hospitalares, considerando a atividade prestada e não o prestador da atividade. Vale dizer, as atividades de natureza hospitalar são beneficiadas pelo regime de alíquotas reduzidas de IRPJ e CSLL, mesmo que prestadas por empresa que não tenha estrutura hospitalar. Daí porque, a IN RFB nº 1.540, de 2015, alterou o conceito de serviços hospitalares de modo a alinhar-se ao entendimento do STJ. Eis o teor do art. 30 da IN RFB nº 1.234, de 2012, que trata do tema, na redação da IN RFB nº 1.540, de 2015:
“Art. 30. Para os fins previstos nesta Instrução Normativa, são considerados serviços hospitalares aqueles que se vinculam às atividades desenvolvidas pelos hospitais, voltados diretamente à promoção da saúde, prestados pelos estabelecimentos assistenciais de saúde que desenvolvem as atividades previstas nas atribuições 1 a 4 da Resolução RDC nº 50, de 21 de fevereiro de 2002, da Anvisa.”
Note-se que as atribuições 1 a 4 da RDC nº 50, de 2002, mencionadas na norma, estão organizadas desse modo: Atribuição 1 – atendimento em regime ambulatorial e de hospital-dia; Atribuição 2 – atendimento imediato; Atribuição 3 – atendimento em regime de internação; e Atribuição 4 – atendimento de apoio ao diagnóstico e terapia. Cada uma dessas atribuições reparte-se em várias atividades e sub-atividades.
De se salientar, que para atuar em conformidade com as normas da Anvisa, o prestador do serviço deve dispor de ambientes e profissionais que satisfaçam as determinações da Agência, delineada na Parte II – Programação Físico Funcional dos Estabelecimentos de Saúde, item 3 – Dimensionamento, Quantificação e Instalações Prediais dos Ambientes, da RDC nº 50, de 2002. Condições cuja comprovação deve ser feita mediante alvará da vigilância sanitária estadual ou municipal.
A empresa deverá possuir endereço comercial próprio para usufruir do benefício de recolhimento de IRPJ a 8% e CSLL a 12%. De fato, a lei é clara ao dispor que para usufruir da alíquota reduzida a clínica médica, que pretende obter o benefício não pode utilizar ambiente de terceiro. Dessa maneira, é de suma importância que a empresa possua registrado um endereço comercial em nome próprio.
Não haverá prejuízo se a empresa estiver localizada no endereço de um hospital, desde que seja locatária de alguma sala dentro do hospital, e que possua um contrato de aluguel que comprove a locação em seu nome.
Cumpre destacar que, realizar uma consulta médica é uma atividade que não se enquadra dentre aquelas prestadas no âmbito hospitalar, visto que são atividades inerentes aos consultórios médicos.
Se a mesma pessoa jurídica prestar atividades beneficiadas e não beneficiadas pelas alíquotas reduzidas deve aplicar o percentual de presunção correspondente a cada uma delas. Em outras palavras, a receita bruta decorrente da prestação de serviços hospitalares sujeita-se ao percentual de 8% (oito por cento), para fins de apuração da base de cálculo do IRPJ, e de 12% (doze por cento), para fins de apuração da base de cálculo da CSLL. Por outro lado, no que diz respeito à prestação de serviços em geral, a pessoa jurídica deve aplicar sobre a receita bruta subsequente o percentual de 32% (trinta e dois por cento).
Por tal razão, não se pode aplicar as alíquotas reduzidas a toda a receita bruta auferida pelo estabelecimento, mas apenas ao montante recebido referente às atividades de natureza hospitalar praticadas e sujeitas ao benefício fiscal.
